Code De Commerce

Version du 2023-03-26

N
Nomoscope
26 mars 2023 9988918ece4553003b05e8bd7f4fa81c323d819e
Version précédente : 162606ad
Résumé IA

Ces changements introduisent une norme déontologique obligatoire imposant aux commissaires aux comptes d'analyser systématiquement les risques pour garantir leur indépendance et leur impartialité avant et pendant l'exécution de leurs missions. Ce cadre renforce la confiance des citoyens et des tiers en sécurisant les interventions financières par une démarche structurée d'identification des menaces et de mise en place de mesures de sauvegarde. Pour les citoyens, cela signifie une meilleure protection contre les conflits d'intérêts et une assurance accrue sur la fiabilité des audits réalisés par ces professionnels.

Informations

Gouvernement
Borne

Ce qui a changé 1 fichier +488 -0

Article LEGIARTI000047345221 L5462→5462
54625462
546354636° Par la participation au programme de formation continue particulière prévue au II de l'article [L. 822-4](/affichCodeArticle.do?cidTexte=LEGITEXT000005634379&idArticle=LEGIARTI000006242631&dateTexte=&categorieLien=cid).
54645464
5465**Article LEGIARTI000047345221**
5466
5467La norme de déontologie “ sécuriser les interventions du commissaire aux comptes-mise en œuvre de l'approche risques et sauvegardes ”, homologuée par le garde des sceaux, ministre de la justice, figure ci-dessous :
5468
5469Norme de déontologie “ sécuriser les interventions du commissaire aux comptes-mise en œuvre de l'approche risques et sauvegardes ”
5470
5471Introduction
5472
547301\. La présente norme s'applique à tout commissaire aux comptes inscrit qui intervient ès qualités de commissaire aux comptes, quelle que soit la mission ou la prestation qu'il réalise, qu'il s'agisse d'une société ou d'une personne physique qui exerce en nom propre ou au sein d'une société.
5474
547502\. Le statut de commissaire aux comptes le soumet à des règles déontologiques qui concourent à la confiance que la personne ou l'entité qui le sollicite et, plus généralement, que tout tiers intéressé peuvent accorder à ses travaux. Le fait d'appliquer ces règles permet au commissaire aux comptes de remplir les devoirs de sa profession.
5476
547703\. La confiance qui peut être accordée aux travaux du commissaire aux comptes implique en particulier que celui-ci est en mesure de réaliser ses missions ou ses prestations en toute impartialité et indépendance et que cela soit également perçu comme tel par un tiers objectif, raisonnable et informé.
5478
547904\. En conséquence, lorsque le commissaire aux comptes :
5480
5481
5482-envisage de réaliser une mission ou une prestation, il analyse les faits et circonstances qui caractérisent la situation aux fins d'apprécier s'il est en mesure de la réaliser et, le cas échéant, de poursuivre une mission ou une prestation en cours, de façon indépendante et impartiale ;
5483
5484-a accepté une mission ou une prestation et qu'il identifie des changements dans les faits et circonstances qui ont prévalu à son acceptation, il les analyse aux fins d'apprécier s'il est en mesure de poursuivre la mission ou la prestation de façon indépendante et impartiale.
5485
5486
548705\. La présente norme a pour objectif de contribuer à sécuriser les missions ou les prestations du commissaire aux comptes en précisant la façon dont l'analyse des faits et circonstances qui caractérisent la situation est menée, analyse qui comprend une démarche d'identification et de traitement des risques d'atteinte à son impartialité ou son indépendance dite démarche “ risques et sauvegardes ”.
5488
5489Définitions
5490
549106\. Commissaire aux comptes intervenant ès qualités : L'intervention ès qualités de commissaire aux comptes résulte :
5492
5493
5494-des dispositions légales et réglementaires sur le fondement desquelles la mission ou la prestation est mise en œuvre ;
5495
5496-de la mention de la qualité de commissaire aux comptes dans les documents de restitution de la mission ou de la prestation ;
5497
5498-ou encore de la référence, dans ces documents, à l'application des normes relatives à l'exercice professionnel des commissaires aux comptes ou de la doctrine professionnelle élaborée par la Compagnie nationale des commissaires aux comptes.
5499
5500
5501Elle peut en outre résulter d'un faisceau d'indices parmi lesquels l'utilisation d'un papier à en-tête d'une structure ayant pour objet l'exercice du commissariat aux comptes.
5502
550307\. Mission : conformément à l'[article R. 820-1-1 du code de commerce](/affichCodeArticle.do?cidTexte=LEGITEXT000005634379&idArticle=LEGIARTI000041747405&dateTexte=&categorieLien=cid), le terme mission recouvre :
5504
5505
5506-la mission de contrôle légal et, le cas échéant, les autres missions confiées par la loi ou le règlement au commissaire aux comptes qui exerce la mission de contrôle légal de la personne ou de l'entité ; et
5507
5508-les autres missions légales ou réglementaires réalisées par un commissaire aux comptes pour une personne ou une entité pour laquelle il n'exerce pas la mission de contrôle légal. Il peut s'agir, par exemple, d'une mission de commissariat aux apports, à la fusion ou à la transformation.
5509
5510
551108\. Prestation : conformément à l'article R. 820-1-1 du code de commerce, le terme prestation recouvre les services et attestations qui ne sont pas des missions visées au paragraphe 07 de la présente norme, qu'un commissaire aux comptes fournit à une personne ou une entité pour laquelle il exerce ou non la mission de contrôle légal. Il peut s'agir par exemple d'un audit financier contractuel ou encore d'une revue de conformité à un référentiel.
5512
551309\. Situation à risque : le fait, pour le commissaire aux comptes, d'être placé en risque de ne pas pouvoir réaliser la mission ou la prestation de façon indépendante et impartiale. La cause et les effets de la situation à risque varient selon les faits et circonstances qui la caractérisent.
5514
551510\. Mesure de sauvegarde appropriée : mesure qui garantit l'impartialité et l'indépendance du commissaire aux comptes lorsqu'il est exposé à une situation à risque. Cette mesure de sauvegarde est destinée soit à éliminer la cause de la situation à risque, soit à en réduire les effets à un niveau suffisamment faible pour que l'indépendance et l'impartialité du commissaire aux comptes ne soient pas affectées et pour permettre l'acceptation ou la poursuite de la mission ou prestation en conformité avec les exigences légales, réglementaires et celles du code de déontologie.
5516
5517Pour les besoins de la présente norme, les termes “ mesure de sauvegarde appropriée ” visent indifféremment une ou plusieurs mesures de sauvegarde appropriées.
5518
551911\. Tiers objectif, raisonnable et informé : personne qui :
5520
5521
5522-bien qu'extérieure à la situation et n'ayant pas d'intérêt personnel dans cette dernière, s'y intéresse ;
5523
5524-possède les connaissances suffisantes lui permettant d'apprécier les faits et circonstances qui caractérisent la situation ; et
5525
5526-est en mesure d'apprécier si ces faits et circonstances sont objectivement de nature à faire naître, chez lui, un doute raisonnable sur le respect, par le commissaire aux comptes, des principes fondamentaux de comportement relatifs à l'impartialité et à l'indépendance et la prévention des conflits d'intérêts.
5527
5528
5529Moyens nécessaires à la conduite de l'analyse
5530
5531Modalités d'organisation et de fonctionnement
5532
553312\. L'analyse, par le commissaire aux comptes, des faits et circonstances qui caractérisent la situation suppose qu'il collecte les éléments suffisants et appropriés.
5534
553513\. Pour ce faire, le commissaire aux comptes s'appuie sur les modalités d'organisation et de fonctionnement de la structure d'exercice du commissariat aux comptes à laquelle il appartient, proportionnées à l'ampleur et la complexité de ses activités, mises en place conformément aux dispositions des articles [R. 822-32](/affichCodeArticle.do?cidTexte=LEGITEXT000005634379&idArticle=LEGIARTI000006270901&dateTexte=&categorieLien=cid) et [R. 822-33](/affichCodeArticle.do?cidTexte=LEGITEXT000005634379&idArticle=LEGIARTI000006270902&dateTexte=&categorieLien=cid) du code de commerce.
5536
5537Jugement professionnel
5538
553914\. Le commissaire aux comptes exerce son jugement professionnel à tous les stades de l'analyse.
5540
5541L'exercice de ce jugement professionnel requiert que le commissaire aux comptes prenne le recul nécessaire sur les faits et circonstances qui caractérisent la situation et qu'il mobilise les qualités requises par son statut, en particulier l'esprit critique, la compétence, l'objectivité, l'intégrité et l'indépendance, afin de prendre des décisions éclairées.
5542
5543Analyse à mener par le commissaire aux comptes qui envisage de réaliser une mission ou une prestation
5544
554515\. Lorsque le commissaire aux comptes envisage de réaliser une mission ou une prestation, il analyse les faits et circonstances qui caractérisent la situation aux fins d'apprécier si, en conscience mais aussi aux yeux d'un tiers objectif, raisonnable et informé, cette dernière peut être réalisée de façon indépendante et impartiale.
5546
5547En outre, lorsqu'il réalise déjà une autre mission ou une autre prestation, il s'assure également qu'il peut poursuivre cette autre mission ou cette autre prestation dans le respect des principes d'indépendance et d'impartialité.
5548
5549Prise de connaissance des faits et circonstances
5550
555116\. Le commissaire aux comptes s'enquiert des éléments suivants :
5552
5553
5554-l'objectif et la nature de la mission ou de la prestation envisagée ; et
5555
5556-toute information utile sur la personne ou entité pour laquelle il envisage de réaliser la mission ou la prestation, notamment sa forme juridique, sa structure organisationnelle et son secteur d'activité.
5557
5558
555917\. Au vu de ces éléments, le commissaire aux comptes :
5560
5561
5562-détermine la nature des diligences qu'il convient de mettre en œuvre pour répondre à l'objectif de son intervention, les compétences qu'elle requiert et les honoraires en rapport avec ces diligences et compétences ;
5563
5564-identifie les parties, autres que lui-même et la personne ou l'entité pour laquelle il envisage de réaliser la mission ou la prestation, qui sont susceptibles d'être concernées par la mission ou par la prestation ; et
5565
5566-identifie les règles déontologiques applicables en l'espèce.
5567
5568
5569Concernant les parties autres que le commissaire aux comptes et la personne ou l'entité pour laquelle le commissaire aux comptes envisage de réaliser une mission ou une prestation
5570
557118\. Les parties autres que le commissaire aux comptes et la personne ou l'entité pour laquelle le commissaire aux comptes envisage de réaliser une mission ou une prestation comprennent les personnes ou entités liées au commissaire aux comptes, c'est-à-dire les associés et les membres de la direction de la structure d'exercice à laquelle il appartient, les salariés de cette structure et les membres de son réseau.
5572
5573Elles peuvent également comprendre des personnes ou entités liées à la personne ou à l'entité pour laquelle le commissaire aux comptes envisage de réaliser une mission ou une prestation.
5574
557519\. Son analyse ayant pour objectif de s'assurer de la préservation de son indépendance et de son impartialité, y compris aux yeux d'un tiers objectif, raisonnable et informé, le commissaire aux comptes recherche et prend en compte les liens personnels, financiers ou professionnels entre lui-même, la personne ou l'entité pour laquelle il envisage de réaliser une mission ou une prestation et les personnes ou entités visées aux paragraphes 17 et 18.
5576
5577Ces liens s'apprécient au regard de chacune des situations.
5578
5579Les liens personnels à rechercher et à prendre en compte ne se limitent pas à ceux énoncés à l'article 32, I. du code de déontologie.
5580
5581Les liens professionnels s'entendent notamment des liens résultant des missions ou des prestations en cours de réalisation ou antérieurement réalisées par le commissaire aux comptes ou les membres de son réseau.
5582
5583Concernant les règles déontologiques applicables en l'espèce
5584
558520\. Le commissaire aux comptes est soumis à des règles déontologiques attachées à sa qualité et qui sont donc applicables à toute situation. D'autres règles déontologiques ne sont applicables qu'à certaines situations, par exemple lorsque le commissaire aux comptes exerce une mission de certification des comptes ou encore lorsqu'il exerce en réseau.
5586
558721\. Au vu des éléments collectés au titre des caractéristiques de la mission ou de la prestation qu'il envisage de réaliser, de la personne ou l'entité pour laquelle il envisage de réaliser la mission ou la prestation et des parties autres que cette personne ou entité, le commissaire aux comptes identifie les règles déontologiques applicables en l'espèce.
5588
558922\. A ce titre, il considère l'ensemble des situations interdites ou incompatibles prévues par les textes légaux et réglementaires.
5590
5591Le code de déontologie dispose notamment qu'il est interdit au commissaire aux comptes d'accepter une mission ou une prestation dont la rémunération est proportionnelle ou conditionnelle ou qui relève du monopole d'une autre profession.
5592
5593Analyse des faits et circonstances et identification d'une situation à risque
5594
559523\. Le commissaire aux comptes analyse l'ensemble des éléments mentionnés aux paragraphes 16 à 22 afin de pouvoir conclure s'il est en mesure de réaliser la mission ou la prestation envisagée en toute impartialité et indépendance et que cela soit également perçu comme tel par un tiers objectif, raisonnable et informé.
5596
559724\. S'il conclut que la mission ou la prestation envisagée le placerait, dans l'exercice de la nouvelle mission ou prestation ou dans l'exercice d'une mission ou prestation en cours, dans une situation interdite ou incompatible prévue par les textes légaux et réglementaires, il ne l'accepte pas.
5598
559925\. S'il conclut que la mission ou la prestation envisagée ne le placerait pas, dans l'exercice de la nouvelle mission ou prestation ou dans l'exercice d'une mission ou prestation en cours dans une situation interdite ou incompatible prévue par les textes légaux et réglementaires et qu'il n'a pas identifié de situation à risque, il peut accepter la mission ou la prestation envisagée.
5600
560126\. S'il identifie une situation à risque pour ce qui concerne la mission ou la prestation envisagée ou la mission ou la prestation en cours de réalisation, il poursuit l'analyse conformément aux principes définis aux paragraphes 27 à 30.
5602
5603Traitement de la situation à risque
5604
560527\. Le commissaire aux comptes exposé à une situation à risque recherche s'il existe une mesure de sauvegarde appropriée.
5606
560728\. Pour cela, il tient compte des éléments suivants :
5608
5609
5610-la situation à risque peut être engendrée par un ou plusieurs risques tels qu'un risque résultant de liens personnels ou professionnels, un risque d'autorévision, un risque de dépendance financière ou encore un risque de conflit d'intérêts ;
5611
5612-la situation à risque peut concerner la mission ou la prestation que le commissaire aux comptes envisage de réaliser ou la mission ou la prestation en cours de réalisation.
5613
5614
5615Dans tous les cas la mesure de sauvegarde appropriée doit permettre la réalisation de chaque mission ou chaque prestation dans le respect des principes d'indépendance et d'impartialité ;
5616
5617
5618-pour être qualifiée de mesure de sauvegarde appropriée, la mesure doit être suffisante.
5619
5620
5621Cela implique que pour chacun des risques qui engendre la situation à risque, une mesure doit être envisagée, étant précisé qu'une même mesure de sauvegarde appropriée peut répondre à plusieurs risques ;
5622
5623
5624-pour être qualifiée de mesure de sauvegarde appropriée, la mesure doit préserver l'indépendance et l'impartialité du commissaire aux comptes y compris aux yeux d'un tiers objectif, raisonnable et informé.
5625
5626
562729\. Lorsque le commissaire aux comptes identifie une mesure de sauvegarde appropriée, il peut accepter la mission ou la prestation envisagée.
5628
562930\. Lorsque le commissaire aux comptes n'identifie pas de mesure de sauvegarde appropriée, il en tire les conséquences suivantes :
5630
5631
5632-lorsque la situation à risque concerne la mission ou la prestation qu'il envisage de réaliser, le commissaire aux comptes n'accepte pas cette mission ou cette prestation ;
5633
5634-lorsque la situation à risque concerne la mission ou la prestation en cours de réalisation et que cette situation à risque ne surviendrait qu'en cas d'acceptation de la nouvelle mission ou de la nouvelle prestation, le commissaire aux comptes n'envisage de l'accepter qu'après avoir conclu qu'il est possible de mettre fin à la mission ou à la prestation en cours de réalisation, au regard des règles déontologiques applicables, en ce compris, d'une part, les articles 11 et 28 du code de déontologie relatifs à la fin de la mission ou de la prestation et à la démission, et, d'autre part, l'article 3 relatif à l'intégrité qui suppose de s'interdire tout comportement déloyal.
5635
5636
5637Analyse à mener par le commissaire aux comptes qui a accepté de réaliser une mission ou une prestation et qui identifie des changements dans les faits et circonstances qui ont prévalu à son acceptation
5638
563931\. Tout au long de l'exercice de la mission ou de la prestation, le commissaire aux comptes s'appuie sur les modalités d'organisation et de fonctionnement mentionnées au paragraphe 13 en vue d'identifier la survenance de changement dans les faits et circonstances qui ont prévalu à l'analyse menée en vue de son acceptation.
5640
564132\. Lorsqu'il identifie un tel changement, il apprécie si ce dernier est susceptible de remettre en cause son analyse initiale.
5642
564333\. Si tel est le cas, il actualise son analyse en appliquant les principes définis aux paragraphes 12 à 28 et en tire les conséquences sur la poursuite de la mission ou de la prestation.
5644
564534\. Lorsque le commissaire aux comptes n'identifie pas de mesure de sauvegarde appropriée, il met un terme à la mission ou à la prestation, en respectant les dispositions des articles 11 et 28 du code de déontologie.
5646
5647Exercice de la mission ou de la prestation par plusieurs commissaires aux comptes
5648
564935\. Sans préjudice des dispositions légales et réglementaires expressément applicables à la certification des comptes, lorsque la mission ou la prestation est réalisée par plusieurs commissaires aux comptes, ou qu'il est envisagé qu'elle le soit, chacun d'entre eux effectue sa propre analyse des faits et circonstances qui caractérisent la situation et qui lui sont propres.
5650
565136\. Lorsqu'un des co-commissaires aux comptes identifie une situation à risque, il s'en entretient avec les autres co-commissaires aux comptes et :
5652
5653
5654-leur expose les conséquences qu'il envisage d'en tirer sur l'acceptation ou la poursuite de la mission ou de la prestation qui le place en situation à risque ;
5655
5656-examine avec eux les conséquences éventuelles à en tirer sur l'acceptation ou la poursuite de la mission ou de la prestation qu'ils envisagent d'exercer ou qu'ils exercent ensemble ; et
5657
5658-envisage avec eux l'opportunité d'en informer, de manière concertée, les organes visés à l'[article L. 823-16 du code de commerce](/affichCodeArticle.do?cidTexte=LEGITEXT000005634379&idArticle=LEGIARTI000006242855&dateTexte=&categorieLien=cid).
5659
5660
566137\. En cas de désaccord sur la situation à risque ou le traitement de cette situation, si nécessaire, ils recourent à la conciliation du président de leur compagnie régionale ou, s'ils appartiennent à des compagnies régionales distinctes, des présidents de leur compagnie respective, conformément à l'article 8 du code de déontologie.
5662
5663Echanges avec les organes visés à l'article L. 823-16 du code de commerce
5664
566538\. Sans préjudice des dispositions du II de l'article L. 823-16 du code de commerce, lorsque le commissaire aux comptes identifie un risque de ne pas être en mesure de réaliser la mission ou la prestation dans le respect des principes d'indépendance et d'impartialité, il apprécie l'utilité d'en informer l'organe collégial chargé de l'administration ou l'organe chargé de la direction et l'organe de surveillance.
5666
566739\. Lorsqu'il l'estime utile, le commissaire aux comptes procède à cette information dans des délais appropriés au vu notamment des conséquences qui pourraient résulter des actions à engager pour remédier à la situation.
5668
566940\. Lorsque la mission ou la prestation est réalisée par plusieurs commissaires aux comptes et que la communication aux organes visés à l'article L. 823-16 du code de commerce n'est pas effectuée par l'ensemble des co-commissaires aux comptes, le commissaire aux comptes qui s'est entretenu avec les organes précités informe les co-commissaires aux comptes des conclusions de ces échanges.
5670
5671Documentation
5672
567341\. La documentation doit permettre à toute personne ayant la connaissance des textes légaux et réglementaires applicables à la profession et n'ayant pas participé à la mission ou à la prestation de comprendre comment le commissaire aux comptes est parvenu à la conclusion qu'il est en mesure d'accepter la mission ou la prestation ou de poursuivre la mission ou la prestation en cours.
5674
567542\. Avant d'accepter la mission ou la prestation, le commissaire aux comptes consigne dans son dossier les faits et circonstances qui caractérisent la situation.
5676
567743\. Lorsque le commissaire aux comptes est exposé à une situation à risque, la documentation comprend :
5678
5679
5680-la description de la situation à risque identifiée, en ce compris chacun des risques qui l'ont engendrée et, en particulier sa cause et ses effets ;
5681
5682-la description de la mesure de sauvegarde appropriée mise en œuvre ;
5683
5684-le cas échéant, la formalisation des échanges avec les co-commissaires aux comptes prévus aux paragraphes 36 et 40 et le résultat de la procédure de conciliation visée au paragraphe 37 si celle-ci a été engagée ;
5685
5686-le cas échéant, la formalisation des échanges avec les organes visés à l'article L. 823-16 du code de commerce.
5687
5688
568944\. Lorsque le commissaire aux comptes identifie un changement dans les faits et circonstances qui ont prévalu à l'analyse menée en vue de l'acceptation de la réalisation de la mission ou de la prestation, il le consigne dans son dossier et, lorsque ce changement remet en cause son analyse initiale, il actualise les éléments mentionnés au paragraphe 43.
5690
569145\. La forme et le niveau de détail de la documentation sont proportionnés et dépendent de chaque situation.
5692
5693**Article LEGIARTI000047345232**
5694
5695La norme de déontologie “ sécuriser les interventions du commissaire aux comptes-application des principes fondamentaux de comportement ”, homologuée par le garde des sceaux, ministre de la justice, figure ci-dessous :
5696
5697Norme de déontologie “ sécuriser les interventions du commissaire aux comptes-application des principes fondamentaux de comportement ”
5698
5699Introduction
5700
570101\. La présente norme s'applique à tout commissaire aux comptes inscrit qui intervient ès qualités de commissaire aux comptes, quelle que soit la mission qu'il met en œuvre ou la prestation qu'il fournit, qu'il s'agisse d'une société ou d'une personne physique qui exerce en nom propre ou au sein d'une société.
5702
570302\. Le commissaire aux comptes prête le serment de remplir les devoirs de sa profession avec honneur, probité et indépendance, respecter et faire respecter les lois.
5704
570503\. Le statut de commissaire aux comptes le soumet à des règles déontologiques qui concourent à la confiance que la personne ou l'entité qui le sollicite, et plus généralement tout tiers intéressé, peuvent accorder à ses travaux. Le fait d'appliquer ces règles permet au commissaire aux comptes de remplir les devoirs de sa profession.
5706
570704\. Dans sa vie personnelle, le commissaire aux comptes s'abstient de tout agissement contraire à l'honneur ou à la probité.
5708
5709Lorsqu'il exerce son activité professionnelle telle que définie aux articles [L. 820-1-1](/affichCodeArticle.do?cidTexte=LEGITEXT000005634379&idArticle=LEGIARTI000038500117&dateTexte=&categorieLien=cid) et [R. 820-1-1](/affichCodeArticle.do?cidTexte=LEGITEXT000005634379&idArticle=LEGIARTI000041747405&dateTexte=&categorieLien=cid) du code de commerce, il respecte en outre des dispositions complémentaires posées par les lois et règlements en ce compris le code de déontologie de la profession et notamment les principes fondamentaux de comportement qu'il prescrit.
5710
571105\. Si les principes fondamentaux de comportement sont expressément applicables dans l'exercice de la profession, le commissaire aux comptes les prend également en considération en toute circonstance, y compris lorsqu'il n'exerce pas de mission ou ne fournit pas de prestation, afin de s'abstenir de tout agissement contraire à l'honneur ou à la probité.
5712
571306\. La présente norme a pour objectif de contribuer à sécuriser les missions ou prestations susceptibles d'être fournies par un commissaire aux comptes en précisant la façon dont les principes fondamentaux de comportement doivent être appliqués.
5714
5715La démarche usuellement dénommée “ risques et sauvegardes ” mise en œuvre par le commissaire aux comptes exposé au risque de ne pas pouvoir exercer la mission ou la prestation de façon indépendante et impartiale est spécifiquement traitée dans une norme distincte.
5716
5717Définitions
5718
571907\. Commissaire aux comptes intervenant ès qualités : l'intervention ès qualités de commissaire aux comptes résulte :
5720
5721
5722-des dispositions légales et réglementaires sur le fondement desquelles la mission ou la prestation est mise en œuvre ;
5723
5724-de la mention de la qualité de commissaire aux comptes dans les documents de restitution de la mission ou de la prestation ;
5725
5726-ou encore de la référence, dans ces documents, à l'application des normes relatives à l'exercice professionnel des commissaires aux comptes ou de la doctrine professionnelle élaborée par la Compagnie nationale des commissaires aux comptes.
5727
5728
5729Elle peut en outre résulter d'un faisceau d'indices parmi lesquels l'utilisation d'un papier à en-tête d'une structure ayant pour objet l'exercice du commissariat aux comptes.
5730
573108\. Mission : conformément à l'article R. 820-1-1 du code de commerce, le terme mission recouvre :
5732
5733
5734-la mission de contrôle légal et, le cas échéant, les autres missions confiées par la loi ou le règlement au commissaire aux comptes qui exerce la mission de contrôle légal de la personne ou de l'entité ; et
5735
5736-les autres missions légales ou réglementaires réalisées par un commissaire aux comptes pour une personne ou une entité pour laquelle il n'exerce pas la mission de contrôle légal. Il peut s'agir, par exemple, d'une mission de commissariat aux apports, à la fusion ou à la transformation.
5737
5738
573909\. Prestation : conformément à l'article R. 820-1-1 du code de commerce, le terme prestation recouvre les services et attestations qui ne sont pas des missions visées au paragraphe 08 de la présente norme, qu'un commissaire aux comptes fournit à une personne ou une entité pour laquelle il exerce ou non la mission de contrôle légal. Il peut s'agir par exemple d'un audit financier contractuel ou encore d'une revue de conformité à un référentiel.
5740
574110\. Situation à risque : le fait, pour le commissaire aux comptes, d'être placé en risque de ne pas pouvoir réaliser la mission ou la prestation de façon indépendante et impartiale. La cause et les effets de la situation à risque varient selon les faits et circonstances qui la caractérisent.
5742
574311\. Tiers objectif, raisonnable et informé : personne qui :
5744
5745
5746-bien qu'extérieure à la situation et n'ayant pas d'intérêt personnel dans cette dernière, s'y intéresse ;
5747
5748-possède les connaissances suffisantes lui permettant d'apprécier les faits et circonstances qui caractérisent la situation ; et
5749
5750-est en mesure d'apprécier si ces faits et circonstances sont objectivement de nature à faire naître, chez lui, un doute raisonnable sur le respect, par le commissaire aux comptes, des principes fondamentaux de comportement relatifs à l'impartialité et à l'indépendance et la prévention des conflits d'intérêts.
5751
5752
5753Principes fondamentaux de comportement
5754
5755Intégrité
5756
575712\. L'article 3 du code de déontologie dispose que “ le commissaire aux comptes exerce son activité professionnelle avec honnêteté et droiture. Il s'abstient, en toutes circonstances, de tout agissement contraire à l'honneur et à la probité ”.
5758
575913\. Les exigences d'honnêteté et de droiture commandent le comportement du commissaire aux comptes et le conduisent à s'interdire tout comportement sanctionné par la loi comme tout comportement déloyal.
5760
576114\. Elles impliquent notamment que le commissaire aux comptes :
5762
5763
5764-ne commet pas de faits sanctionnés pénalement tels que par exemple une fraude fiscale, une escroquerie, la production de faux ou l'usage de faux ou la tentative de ces délits ;
5765
5766-n'utilise pas dans son intérêt personnel des informations confidentielles dont il pourrait avoir connaissance à l'occasion de la réalisation de ses missions ou prestations ;
5767
5768-s'abstient de toute action procédant d'une intention malveillante susceptible d'engendrer des conséquences dommageables pour la personne ou l'entité pour laquelle il exerce une mission ou pour laquelle il fournit une prestation ;
5769
5770-maintient les positions qu'il a de bonnes raisons d'estimer appropriées face à d'autres positions qui, après avoir été discutées, s'avèrent différentes des siennes et ceci, quelles que soient les pressions exercées pour qu'il modifie son jugement ;
5771
5772-ne se soustrait pas délibérément à ses obligations. A titre d'exemple, le commissaire aux comptes respecte l'obligation de communication des informations prévues par les textes légaux et réglementaires aux autorités compétentes ou aux instances professionnelles ;
5773
5774-ne prête pas son concours à une opération dont le caractère lui apparaît suspect. A titre d'exemple, le commissaire aux comptes refuse de fournir une attestation permettant la réalisation d'une telle opération ;
5775
5776-ne s'associe pas sciemment à la diffusion d'informations qu'il estime fausses ou trompeuses. A titre d'exemple, le commissaire aux comptes refuse d'attester la sincérité de telles informations.
5777
5778
577915\. Lorsqu'il découvre qu'il a prêté son concours à une opération suspecte ou qu'il a été associé à la diffusion d'informations fausses ou trompeuses, il prend sans délai des mesures appropriées.
5780
5781De telles mesures peuvent consister par exemple à :
5782
5783
5784-informer la personne ou l'entité qu'elle ne peut pas utiliser l'attestation ou le rapport, en veillant à ne pas lui divulguer des informations dont elle n'a pas à connaître ;
5785
5786-informer les autorités compétentes de la situation, lorsque la réglementation en vigueur le prévoit.
5787
5788
5789Impartialité
5790
579116\. L'article 4 du code de déontologie dispose, dans un premier alinéa que “ dans l'exercice de son activité professionnelle, le commissaire aux comptes conserve en toutes circonstances une attitude impartiale. Il fonde ses conclusions et ses jugements sur une analyse objective de l'ensemble des données dont il a connaissance, sans préjugé ni parti pris ”.
5792
5793Il ajoute dans un second alinéa que le commissaire aux comptes “ évite toute situation qui l'exposerait à des influences susceptibles de porter atteinte à son impartialité ”.
5794
5795L'attitude impartiale du commissaire aux comptes s'apprécie en réalité et en apparence, ce qui suppose que le commissaire aux comptes s'assure que, en conscience, mais aussi aux yeux d'un tiers objectif, raisonnable et informé, ses conclusions ou ses jugements sont libres, exempts de tout préjugé, ou de toute volonté de satisfaire un intérêt particulier au détriment de l'intérêt général.
5796
5797Le commissaire aux comptes veille à préserver ses conclusions ou ses jugements de l'influence de toutes croyances, animosités, sympathies, ou de tous engagements politiques ou associatifs.
5798
5799Pour cela, il tient compte en particulier :
5800
5801
5802-des éventuels liens personnels, financiers ou professionnels directs ou indirects, noués avant ou pendant la réalisation de la mission ou de la prestation, entre la personne ou l'entité pour laquelle il réalise ou envisage de réaliser la mission ou la prestation et lui-même, les associés de la structure d'exercice professionnel à laquelle il appartient, les salariés de cette structure et les membres de son réseau ; et
5803
5804-de sa capacité à réaliser la mission ou la prestation indépendamment des conclusions que la personne ou l'entité qui envisage de lui confier la mission ou la prestation ou qui lui a confié cette mission ou cette prestation souhaiterait qu'il émette.
5805
5806
580717\. L'appréciation de son impartialité en réalité implique que le commissaire aux comptes analyse, de manière neutre et rigoureuse, sans préjugé ou parti pris, l'ensemble des faits et circonstances qui caractérisent la situation.
5808
580918\. L'appréciation de son impartialité en apparence implique que le commissaire aux comptes analyse l'ensemble des faits et circonstances qui caractérisent la situation en considérant ce qui conduirait un tiers objectif, raisonnable et informé, à conclure que l'impartialité du commissaire aux comptes est affectée.
5810
581119\. Ainsi, le commissaire aux comptes n'accepte pas une mission ou une prestation lorsque les faits et circonstances dans lesquels elle s'inscrit le placeraient dans une situation interdite ou incompatible prévue par les textes légaux et réglementaires. Il ne l'accepte pas davantage lorsqu'à l'issue de la mise en œuvre de la démarche usuellement dénommée “ risques et sauvegardes ” menée conformément aux principes définis dans la norme dédiée, il conclut que son impartialité est compromise.
5812
5813Indépendance et prévention des conflits d'intérêts
5814
581520\. L'article 5 du code de déontologie dispose en son point I que “ le commissaire aux comptes doit être indépendant de la personne ou de l'entité à laquelle il fournit une mission ou une prestation. Il doit également éviter de se placer dans une situation qui pourrait être perçue comme de nature à compromettre l'exercice impartial de sa mission ou de sa prestation. Ces exigences s'appliquent pendant toute la durée de la mission ou de la prestation, tant à l'occasion qu'en dehors de leur exercice ”.
5816
5817Cet article précise en son point II que l'indépendance du commissaire aux comptes s'apprécie en réalité et en apparence et garantit l'absence de parti pris ou de conflits d'intérêts dans l'émission de ses conclusions ainsi que l'absence de risque d'autorévision.
5818
5819Il prévoit enfin en son point III la démarche usuellement dénommée “ risques et sauvegardes ” que le commissaire aux comptes adopte lorsqu'il se trouve exposé à une situation à risque, de sorte que son indépendance ne soit pas affectée.
5820
582121\. L'article 5 du code de déontologie décline le principe posé par l'[article L. 822-10 (1°) du code de commerce](/affichCodeArticle.do?cidTexte=LEGITEXT000005634379&idArticle=LEGIARTI000006242709&dateTexte=&categorieLien=cid) selon lequel “ les fonctions de commissaire aux comptes sont incompatibles avec toute activité ou tout acte de nature à porter atteinte à son indépendance ” et le serment prêté par le commissaire aux comptes aux termes duquel il jure d'exercer sa profession avec indépendance.
5822
5823L'indépendance est à la fois une protection du commissaire aux comptes et un devoir pour celui-ci. Le commissaire aux comptes doit être indépendant à l'égard de l'entité pour laquelle il exerce une mission ou fournit une prestation.
5824
582522\. L'indépendance du commissaire aux comptes s'apprécie en réalité et en apparence, ce qui signifie que les conclusions qu'il émet à l'issue des missions qu'il exerce ou des prestations qu'il fournit doivent être non seulement dignes de confiance, mais également perçues comme telles par un tiers objectif, raisonnable et informé.
5826
5827Cela suppose :
5828
5829
5830-que le commissaire aux comptes témoigne de l'indépendance d'esprit qui lui permet d'émettre ses conclusions en dehors de tout parti pris, conflit d'intérêts ou influence de nature à compromettre son jugement professionnel ainsi que d'exercer ses pouvoirs et compétences avec intégrité et objectivité ; et
5831
5832-qu'il évite de se placer dans une situation telle qu'un tiers objectif, raisonnable et informé conclurait qu'il n'est pas indépendant ou que la structure d'exercice à laquelle il appartient ne l'est pas.
5833
5834
583523\. Ainsi, le commissaire aux comptes n'accepte pas une mission ou une prestation lorsque les faits et circonstances dans lesquels elle s'inscrit le placeraient dans une situation interdite ou incompatible prévue par les textes légaux et réglementaires. Il ne l'accepte pas davantage lorsqu'à l'issue de la mise en œuvre de la démarche usuellement dénommée “ risques et sauvegardes ” menée conformément aux principes définis dans la norme dédiée, il conclut que son indépendance est compromise.
5836
5837Esprit critique
5838
583924\. L'article 6 du code de déontologie dispose que “ dans l'exercice de son activité professionnelle, le commissaire aux comptes adopte une attitude caractérisée par un esprit critique ”.
5840
5841Cette attitude implique que le commissaire aux comptes :
5842
5843
5844-considère la source des informations collectées et apprécie leur pertinence au regard de la nature et des caractéristiques de la mission ou de la prestation ;
5845
5846-garde un esprit ouvert et réceptif aux autres informations, avis et arguments qui pourraient contredire les informations collectées et le conduire à effectuer, le cas échéant, d'autres travaux et revoir ses conclusions ; et
5847
5848-apprécie le caractère suffisant et approprié des informations collectées en veillant à leur cohérence pour être en mesure d'établir ses conclusions.
5849
5850
585125\. Tout au long de la mission ou de la prestation, le commissaire aux comptes exerce son esprit critique en s'appuyant sur sa connaissance de la personne ou de l'entité et de son environnement.
5852
585326\. L'esprit critique, renforcé par le respect des autres principes fondamentaux de comportement, conforte l'exercice du jugement professionnel du commissaire aux comptes pendant la réalisation de la mission ou de la prestation.
5854
5855Compétence et diligence
5856
585727\. L'article 7 du code de déontologie dispose que “ le commissaire aux comptes doit posséder les connaissances théoriques et pratiques nécessaires à la réalisation de ses missions et de ses prestations. Il maintient un niveau élevé de compétence, notamment par la mise à jour régulière de ses connaissances et la participation à des actions de formation ”.
5858
5859Il prévoit également que “ le commissaire aux comptes veille à ce que ses collaborateurs disposent des compétences appropriées à la bonne exécution des tâches qu'il leur confie et à ce qu'ils reçoivent et maintiennent un niveau de formation approprié ”.
5860
5861Il dispose en outre que “ lorsqu'il n'a pas les compétences requises pour réaliser lui-même certains travaux indispensables à la réalisation de sa mission ou de sa prestation, le commissaire aux comptes fait appel à des experts indépendants de la personne ou de l'entité pour laquelle il les réalise ”. Les conditions de ce recours sont définies à l'article 10 du même code.
5862
5863L'article 7 énonce enfin que “ le commissaire aux comptes doit faire preuve de conscience professionnelle, laquelle consiste à exercer chaque mission ou prestation avec diligence et à y consacrer le soin approprié ”.
5864
586528\. L'acquisition des connaissances théoriques et pratiques est principalement assurée par la satisfaction des conditions d'inscription sur la liste des commissaires aux comptes définies par l'[article L. 822-1-1 du code de commerce](/affichCodeArticle.do?cidTexte=LEGITEXT000005634379&idArticle=LEGIARTI000006242620&dateTexte=&categorieLien=cid) et en particulier l'obtention du certificat d'aptitude aux fonctions de commissaire aux comptes ou du diplôme d'expertise comptable et l'accomplissement d'un stage professionnel conformément aux dispositions réglementaires en vigueur.
5866
586729\. Les connaissances pratiques s'acquièrent également par l'expérience acquise au fil des missions et des prestations réalisées par le commissaire aux comptes, en ce compris le bénéfice du partage de compétences que permettent les échanges avec d'autres commissaires aux comptes.
5868
586930\. Le maintien, par le commissaire aux comptes, d'un niveau élevé de compétence est assuré par la satisfaction de l'obligation de formation continue prévue au [I de l'article L. 822-4 du code de commerce](/affichCodeArticle.do?cidTexte=LEGITEXT000005634379&idArticle=LEGIARTI000006242631&dateTexte=&categorieLien=cid), et par l'attention portée aux évolutions légales et réglementaires et aux publications des régulateurs, des normalisateurs et des instances professionnelles pour ce qui intéresse son activité professionnelle.
5870
587131\. Dans certaines circonstances, dès lors que cela est nécessaire à la réalisation de ses missions et de ses prestations, le commissaire aux comptes complète ses connaissances.
5872
5873Cela peut notamment être le cas lorsqu'il envisage de réaliser une mission ou une prestation qui requiert une qualification ou des connaissances particulières. Il peut en être ainsi lorsque :
5874
5875
5876-le commissaire aux comptes envisage d'intervenir pour le compte d'une personne ou entité opérant dans un secteur d'activité dont la réglementation est spécifique ;
5877
5878-les caractéristiques de la personne ou l'entité et/ ou son environnement ont évolué du fait de la survenance d'évènements particuliers comme par exemple l'admission de ses titres sur un marché réglementé ou encore un changement de référentiel comptable applicable ;
5879
5880-la mission ou la prestation requiert du commissaire aux comptes qu'il respecte une réglementation spécifique comme, par exemple, lorsqu'il intervient dans une entité dont les titres sont admis à la négociation sur le marché américain.
5881
5882
5883Cela peut également être le cas lorsqu'après avoir cessé d'exercer ses fonctions de commissaire aux comptes, il décide de reprendre son activité professionnelle.
5884
588532\. La réalisation d'une mission ou d'une prestation par le commissaire aux comptes implique qu'il s'assure qu'il dispose des ressources humaines et matérielles adéquates.
5886
588733\. En fonction des caractéristiques de la mission ou de la prestation, le commissaire aux comptes apprécie les tâches qu'il pourrait confier à ses collaborateurs et la nécessité de faire appel à des experts, étant précisé qu'il ne peut pas leur déléguer ses pouvoirs et qu'il conserve toujours l'entière responsabilité de la mission ou de la prestation.
5888
588934\. Le commissaire aux comptes veille à ce que ses collaborateurs disposent des compétences appropriées à la bonne exécution des tâches qu'il leur confie, notamment :
5890
5891
5892-en s'assurant du caractère approprié des formations qu'ils reçoivent ; et
5893
5894-en supervisant leurs travaux.
5895
5896
589735\. La condition posée par l'article 7 selon laquelle le commissaire aux comptes envisage de recourir à des experts “ lorsqu'il n'a pas les compétences requises pour réaliser lui-même certains travaux indispensables à la réalisation de sa mission ou de sa prestation ” signifie que l'expert est une personne, physique ou morale, qui possède une qualification et une expérience dans un domaine particulier que ne possède pas le commissaire aux comptes.
5898
589936\. Lorsqu'il recourt à un expert, pour quelle que mission ou prestation que ce soit, le commissaire aux comptes apprécie, outre son indépendance vis-à-vis de l'entité pour laquelle le commissaire aux comptes réalise la mission ou la prestation, sa compétence professionnelle et sa réputation dans le domaine particulier concerné en tenant compte par exemple de son expérience, ses qualifications professionnelles, ses diplômes ou encore son inscription sur la liste d'experts agréés auprès d'un organisme professionnel ou d'une juridiction.
5900
590137\. La conscience professionnelle dont doit faire preuve le commissaire aux comptes implique qu'il mobilise ses compétences et celles de ses collaborateurs, ainsi que ses ressources, de manière à ce que les travaux nécessaires à la bonne et complète réalisation de la mission ou de la prestation soient réalisés dans un délai approprié, avec le sérieux, l'attention et le soin attendus d'un professionnel organisé et diligent.
5902
5903Confraternité
5904
590538\. L'article 8 du code de déontologie dispose en son premier alinéa que “ dans le respect des obligations attachées à leur activité professionnelle, les commissaires aux comptes entretiennent entre eux des rapports de confraternité. Ils se gardent de tout acte ou propos déloyal à l'égard d'un confrère ou susceptible de ternir l'image de la profession. ”
5906
5907Il ajoute dans un second alinéa qu'“ ils s'efforcent de résoudre à l'amiable leurs différends professionnels. Si nécessaire, ils recourent à la conciliation du président de leur compagnie régionale ou, s'ils appartiennent à des compagnies régionales distinctes, des présidents de leur compagnie respective ”.
5908
590939\. Cette obligation déontologique trouve son fondement dans l'appartenance des commissaires aux comptes à une profession réglementée et dans les termes de leur serment.
5910
591140\. La confraternité s'exprime par le respect mutuel dont font preuve les commissaires aux comptes.
5912
5913Elle implique que le commissaire aux comptes s'abstient de tout propos déloyal, de toute attitude ou manœuvre malveillante, de tout acte motivé par l'intention de nuire à un confrère. Il veille au respect de ce principe notamment :
5914
5915
5916-en ne portant pas de jugement déloyal ou avec l'intention de nuire, sur les travaux effectués par son confrère lorsqu'il intervient concomitamment avec celui-ci pour une même personne ou entité ou lorsqu'il lui succède dans la réalisation d'une mission ou d'une prestation ;
5917
5918-en recourant à la procédure de conciliation prévue à cet effet lorsque surgit un différend professionnel avec un confrère et qu'ils ne parviennent pas à le résoudre à l'amiable.
5919
5920
592141\. La confraternité implique également que le commissaire aux comptes évite tout acte ou propos déloyal susceptible de discréditer la profession.
5922
5923Il tient compte à ce titre des incidences du non-respect de certaines règles qui s'imposent à lui telles que celles posées par les articles 15 et 16 du code de déontologie et relatives à la publicité et à la sollicitation personnalisée et la proposition de services en ligne.
5924
5925Secret professionnel et discrétion
5926
592742\. L'article 9 du code de déontologie dispose dans son premier alinéa que “ le commissaire aux comptes respecte le secret professionnel auquel la loi le soumet. Il ne communique les informations qu'il détient qu'aux personnes légalement qualifiées pour en connaître ”.
5928
5929Il ajoute dans un second alinéa que le commissaire aux comptes “ fait preuve de prudence et de discrétion dans l'utilisation des informations qui concernent des personnes ou entités auxquelles il ne fournit pas de mission ou de prestation ”.
5930
593143\. Le premier alinéa de l'article 9 rappelle le principe posé par l'[article L. 822-15 du code de commerce](/affichCodeArticle.do?cidTexte=LEGITEXT000005634379&idArticle=LEGIARTI000006242733&dateTexte=&categorieLien=cid) selon lequel, sous réserve des dispositions de l'article L. 823-12 et des dispositions législatives particulières et en dehors des situations spécifiques que l'article L. 822-15 précise, le commissaire aux comptes est “ [astreint] au secret professionnel pour les faits, actes et renseignements dont [il a] pu avoir connaissance à raison de [ses] fonctions ”.
5932
5933Conformément aux [dispositions de l'article L. 820-5 du code de commerce](/affichCodeArticle.do?cidTexte=LEGITEXT000005634379&idArticle=LEGIARTI000006242417&dateTexte=&categorieLien=cid), le non-respect par le commissaire aux comptes du secret professionnel, hors les cas où la loi en prévoit la levée, engage sa responsabilité pénale.
5934
593544\. Tous les faits, actes et renseignements dont le commissaire aux comptes a connaissance du fait d'une mission ou d'une prestation sont couverts par le secret professionnel. Le commissaire aux comptes ne les divulgue à personne, hors les cas où la loi prévoit la levée du secret et dans les conditions spécifiques prévues par les textes. Peu importe :
5936
5937
5938-le moyen par lequel le commissaire aux comptes a connaissance de ces faits, actes ou renseignements ;
5939
5940-la forme, écrite ou orale, dans laquelle ils lui sont communiqués ; et
5941
5942-que la mission ou la prestation soit en cours ou terminée.
5943
5944
594545\. Le commissaire aux comptes qui recourt à des collaborateurs ou des experts s'assure en outre que ces derniers, également soumis au secret professionnel en application des dispositions précisées au premier alinéa de l'article L. 822-15 précité, sont instruits de cette obligation et de ses conséquences.
5946
594746\. A l'occasion de la réalisation d'une mission ou d'une prestation, le commissaire aux comptes peut également avoir connaissance d'informations qui concernent des personnes ou entités autres que celle à qui il fournit la mission ou la prestation.
5948
5949Cela peut être le cas, par exemple, d'informations communiquées par les commissaires aux comptes d'entités mises en équivalence au commissaire aux comptes de l'entité consolidante pour les besoins de la certification des comptes de ladite entité.
5950
5951Dans ces situations, le devoir de prudence et de discrétion dans l'utilisation de ces informations auquel il est soumis, implique que le commissaire aux comptes s'abstient de les faire connaître sauf à ce que cela soit nécessaire pour répondre à ses obligations, notamment celles relatives à la communication envers la direction de l'entité, les organes mentionnés à l'article L. 823-16 du [code de commerce](/affichCode.do?cidTexte=LEGITEXT000005634379&dateTexte=&categorieLien=cid) ou envers les autorités compétentes.
5952
54655953## Paragraphe 1 : Des conditions d'inscription sur la liste
54665954
54675955**Article LEGIARTI000020163508**